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金融合成分析法取代风险和报酬分析法
国际会计准则委员会1994年1月公布的E48征求意见稿为金融资产或金融负债的确认提出的主要标准是:相关的所有8 tt 风险和报酬实质上已全部8ttT8转移。1995年6月,由于. com人们对E48中提出的对金融工具进行确认和计量的标准存在着争议,因此. com,国际会计准则委员会公布的第32号国际会计准则为《金融工具:披露和列报》,而确认和计量部分则被搁置下来了。直至1999年3月才补充颁布第39号国际会计准则《金融工具:确认和计量》。在第39号准则的第27、35、57段中,则对金融资产、金融负债的初始确认和终止确认的标准予以改变了。由于. com在此以前,风险和报酬转移的观点在我国曾广为传播,以致至今还有文章在论述这个。本文拟对此作一介绍。
国际会计准则(IA)第39号第27段对于初始确认的标准是:“只有当成为金融工具合同条款的一方时,企业才应在其资产负债表上确认金融资产或金融负债。”紧接着第28段又写道:“根据第27段的规定,企业应将衍生工具隐含的各种合同权利或合同义务确认为资产或负债。”这一标准明确地指出了,只要企业成为合同条款的一方时,就应将金融工具隐含的各种合同权利或合同义务确认为资产或负债,而不必去辨认难以确定的“相关的所有8 tt 风险和报酬”是否“实质上已全部8ttT8转移”。显然,第39号准则已以明白的言词修改了E48提出的初始确认的标准。
问题的焦点在于转让的后续确认和终止确认。
IAS第39号第35段对金融资产终止确认的标准规定为:“只有当对构成金融资产或金融资产的一部分的合同权利失去控制时,企业应终止确认该项金融资产或该部分金融资产。如果8 tt 企业行使了合同中规定的获利权,这些权利已逾期或企业放弃了这些权利,则表明企业对这些权利失去了控制。”第57段对金融负债终止确认的标准规定为:“只有当金融负债(或金融负债的一部分)消除时(也就是中规定的义务解除、取消或逾期时),企业才能将该项金融负债(或该项金融负债的一部分)从资产负债表内剔除。”
判断企业是否已对金融资产失去控制,既要看该企业(出让方)的情况8 tt t 8. com,还要看受让方的情况8 tt t 8. com。如果8 tt 任何
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一方的情况8 tt t 8. com表明出让方对已转让资产仍然,则出让方不应将该资产从资产负债表上剔除。
通常,只有在受让方能够SSBBww从已转让的资产获利时,出让方才失去对已转让金融资产的控制。以下情况8 tt t 8. com可以方具有这种能力:(l)受让方可以转让资产出售,或用已转让资产进行抵押(为与其全部8ttT8公允价值大致相等的资产);(2)受让方是一个特定目的实体,其许可的活动是受到限制的。而只有特定目的实体本身或该实体的受益权益持有者才能够SSBBww获取已转让资产上几乎所有8 tt 的利益(参阅国际会计准则解释公告第12号)。
如果8 tt 出现8 tt t 8. com,则说明出让方尚未失去对已转让资产的控制,因此. com不能终止确认该资产:(l)出让方有权回购已转让资产,除非已转让资产易于在市场上购得,或回购价格正是回购当时的公允价值;(2)出让方同时ssbbww. com被赋予并承担回购或赎回已转让资产的权利和义务;(3)已转让资产