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中外企业会计准则——收入的比较
在市场经济条件下,追求利润最大化已成为企业经营的一项重要目标。收入作为利润的一项重要要素,受到企业以及企业的投资者和其它有关方面的重视。如何规范收入的确认和计量,确保财务报表反映的收入信息真实、可靠,成为人们普遍关注的焦点。
在此收入准则发布以前,企业经营收入的确认和计量由行业会计制度规定。这些相关规定对于确保正确地核算收入起过重要作用。但是,随着市场经济的进一步发展,一方面企业的经营方式呈现出多样化、错综复杂的特点,另一方面企业的经营环境出现更多的不确定性。行业制度中那些相对注重经济业的形式而非实质等收入确认原则,已显出其不适应性。更切实、更合理的收入确认规范的缺乏,直接导致实务中企业收入确认的不规范。为适应经济形势的发展和企业经营情况的变化,研究制定收入会计准则,规范收入的会计核算和信息披露,显得尤为必要和迫切。
我国在制定本准则的过程中,参考国际会计准则,以及美国、英国、澳大利亚、加拿大、香港等国家和地区的会计准则或会计原则,并结合我国实际情况,经过几年的努力,于1998年6月完成制定,对外公布,并于1999年1月1日起暂在上市公司施行。
在准则包括引言、定义、销售商品、提供劳务、他人使用本企业资产、披露和附则六个部分。引言段说明收入准则所适用的范围;定义段分别对收入、现金折扣、销售折让、完工百分比法四个术语进行定义;销售商品段规定的销售商品的收入的确认、计量、以及现金折扣、销售退回的会计处理;他人使用本企业资产段说明利息收入和使用费收入的确认条件和确定的时间、利率或方法;披露段说明要求企业披露的内容;附则段指出本准则由财政部负责解释,并自1999年1月1日起施行。
二、比较
这里仅将我国的《企业会计准则-收入》与《国际会计准则第18号(1993年修订)-收入》(下称“国际准则”)、美国公认会计原则(下称“美国准则”)、英国公认会计原则(下称“英国准则”)、澳大利亚《会计准则第15号-收入》(下称“澳大利亚准则”)、加拿大《会计手册会计建议第3400号-收入》(下称“加拿大准则”)、以及中国香港会计准则(SSAP18)(下称“香港准则”)进行比较。
(一)关于收入的定义
对于收入的定义,国际会计准则和其它一些国家的会计准则存在差异。
国际会计准则委员会《关于编制和提供财务报表的框架》(下称“框架”)中指出,收益指会计期间内经济利益的增加,其形式表现为由资产的流入、资产增值或负债减少而引起的权益的增加,但不包括与权益所有者出资有关的类似事项。其中,经济利益最终表现为直接或间接地流入企业的现金或现金等价物。收入属于收益的一部分,是企业日常活动所产生的收益。国际会计准则第18号进一步指出:“收入,指企业在日常活动中形成的导致权益增加的经济利益的总流入。不包括投资者出资所导致的权益的增加。”在这个定义中最关键的一个词是“日常活动”。根据国际会计准则第8号的解释,日常活动,指企业所从事的作为其中业务组成部分的所有活动。收入和利得共同构成收益。利得包括了符合收益定义的其它项目,属于不经过经营过程就能取得或不曾期望获得的收益,其与收入的不同之处在于:利得是企业边缘性或偶发性等交易或事项的结果,在会计报表上用净值反映。
美国注册会计师协会发布的会计原则公告第4号指出“收入是指按公认会计原则确认和计量的资产的总增加或负债的总减少。其中,增加或减少源于企业的那些能够改变业主权益的获利活动。”这个概念一直沿到1980年美国财务会计委员会公布的第一辑概念公告(1985年由第六辑概念公告替代)。第六辑概念公告指出,“(营业)收入,指某一个体在持续的、主要的或核心的业务中,因支付或生产了商品,提供了劳务,或进行了其它活动,而获得的或其它增加了的资产,或因而清偿了的负债(或两者兼有)。”其中,“持续的、主要的或核心的业务”包括生产或支付产品、提供劳务、借贷、保险、投资和融资等类活动。这就相当于国际会计准则第8号码所指的“日常活动”。因此,第六辑概念公告中收入的定义与国际会计准则第18号中收入的定义类似。
除国际会计准则和美国公认会计原则外,其它一些国家和地区也对收入下过定义。比如,日本公认会计原则将收入定义为“企业在一段时间内由于交付或生产商品、提供劳务及其它盈利性活动而引起的资产的毛增或负债的毛减(或两者兼有)。”这个定义与国际准则中对收入的定义基本要相同。澳大利亚准则中将收入定义为“企业在报告期内,导致权限益增加(不含所有者投入所引起的增加)的未来经济利益的流入或其它增加,或流出的节省,表现为企业资产的增加或负债的减少。”此定义比国际准则中对收入定义的外延要大得多,不仅包括销售商品形成的收入,还包括处置非流动性资产形成的收益以及债务豁免等。
总括地讲,存在两种收入定义的