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浅析商业银行外币交易核算
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自2007年1月1日起,我国新的企业会计准则体系开始在上市公司实施,其中《企业会计准则第19号—外币折算》规范了外币交易的会计处理。准则中规定,“企业对于发生的外币交易,应当将外币金额折算为记账本位币金额。外币交易应当在初始确认时,采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额;也可采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算”。同时,准则应用指南中亦明确指出“对于外币交易频繁、外币币种较多的金融企业,也可以采用分账制记账方法进行日常核算”。而在准则讲解中,则将对分账制和统账制的选择权完全交给了企业,即“无论是采用分账制记账方法,还是采用统账制记账方法,只是账务处理程序不同,但产生的结果应当相同,计算出的汇兑差额相同,相应的会计处理也相同,均计入当期损益”。上述规定及解释,使银行业外汇会计从业人员对商业银行长期以来采用的分账制产生了更深层次的思考,是否继续使用分账制?在目前高速发展的信息技术条件下银行业的统账制时代是否来临?现在的选择将直接影响到未来核算系统整体架构的设计,影响到银行今后内部外汇资金管理、外汇交易内部控制及内部审计、外汇业务年终事项处理及信息披露等一系列事项的管理及处理流程。

一、外币折算准则对外币交易核算的政策及处理方法

《企业会计准则第19号—外币折算》准则(以下简称外币折算准则)对外币及外币交易定义为:“外币”就是企业记账本位币以外的货币1。“外币交易”就是以外币计价或者结算的交易。外币交易包括:买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务;借入或者借出外币资金;其他以外币计价或者结算的交易等2。

外币折算准则着重解决了记账本位币的确定、外币交易的会计处理和外币财务报表的折算问题。其中,对外币交易的会计处理原则与原《金融企业会计制度》没有本质区别,即商业银行可以自行选择统账制或分账制。但是,在外币折算准则中,增加了资产负债表日对货币性项目及非货币性项目的不同处理,这是《金融企业会计制度》中没有的内容。以下,分别就统账制和分账制下外币交易的处理环节,详细解析如何落实外币折算准则的相关内容。

(一)外币交易折算汇率的选择

无论统账制还是分账制,都将面临外币交易折算汇率的选择问题。只有折算汇率确定了,各类外币交易的核算工作才可以顺利完成。

中国人民银行每日仅公布银行间外汇市场人民币兑美元、欧元、日元、港币、英镑的中间价。而商业银行每日发生的外币业务所涉及的币种一定会多于这些币种。所以,商业银行应根据国家外汇管理局公布的各种货币对美元折算率来套算人民币与外币之间的汇率,该汇率每月变动一次。但是,即使国家外汇管理局公布的折算率已涉及32个币种,但对于开展边贸业务的商业银行来讲,仍存在一些不能自由兑换的外币,如越南盾、缅甸元等,这些外币只能通过越南、缅甸等国央行公布的该国货币兑美元汇率,及中国人民银行公布的人民币兑美元汇率进行套算,计算出人民币兑这些货币的折算汇率。在进行商业银行电子化改造时,应全面了解本行所涉及的外币业务,并随着外币业务的发展,及时完善汇率生成及发布机制,为外币业务的日常核算奠定基础。

此外,外币业务的交易日与记账日往往不在同一天。所谓交易日,即进行外币业务交易的日期:记账日是指该外币交易真正记入账册的日期。在新企业会计准则下,不同交易采用的记账日原则有所区别,如即期外汇交易,一般采用交易日记账;而拆借等资金业务则采用交割日记账。为了统一外币交易的记账汇率,应统一选择记账日汇率,将外币交易折算为人民币记账。

(二)统账制下外币交易的核算

,将外币金额按交易日即期汇率折算为记账本位币金额入账。

统账制下,在外币业务的交易日不须区分货币性项目和非货币性项目,全部按照即期汇率折算为记账本位币金额。其中,对于货币性项目应单独记录原币金额,以满足外币资金管理及资产负债表日计算汇兑损益的需要。

所谓货币性项目是指企业持有的货币和将以固定或可确定金额的货币收取的资产或者偿付的负债3。货币性项目分为货币性资产和货币性负债,商业银行的货币性资产主要包括:现金、银行存款(含存放央行或同业)、应收账款、应收票据、拆放、贷款和贴现资产、债券投资等;货币性负债主要包括应付账款、其他应付款、短期借款、应付债券、长期借款、长期应付款等。

非货币性项目是指货币性项目以外的项目4,非货币性项目可分为按公允价值计量的非货币性项目和按历史成本计量的非货币性项目。以公允价值计量的非货币性项目包括:基金投资、股权投资、委托资产管理等;以历史成本计