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对内部固定资产交易抵消处理的探讨
摘要:对于内部固定资产交易,在母公司编制集团合并报表时,应对其影响进行抵消,但我国的《合并会计报表暂行规定》对其具体的抵消处理并未做出规定。从相关教科书和文献、以及实务中的规定做法来看,其影响并未完全抵消,也就是说,固定资产(或存货)的相关项目并未还原,这主要是由于这种内部交易按税法规定所交税款的存在造成的。那么,在编制合并报表时应该怎样作抵消分录,才能消除这种税款对集团固定资产价值的影响呢?本文试图从另一角度提出自己的一些看法。
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关键词: 内部固定资产交易抵消还原

▲▲一、一方将存货出售给另一方作为固定资产

对于一方将存货出售给另一方作为固定资产的交易,出售方作为独立核算的法律主体,不仅要按相关会计准则和制度确认销售收入,而且要严格按照税法的规定缴纳增值税。作为购货方,由于我国目前实行的是生产型增值税,购买固定资产的增值税进项税额不能抵扣,所以,购货方只能将其计入固定资产的取得成本。由此造成,母公司编制合并报表时,从整个企业集团的角度来看,这种内部交易只能视为集团通过在建工程自建固定资产,它不能产生利润,作为固定资产原价确认的也只能是其建造成本,因此,必须将销售该产品的内部销售收入和内部销售成本予以抵消,将购买企业固定资产原价中包含的销售企业确认的损益也应抵消。对于销售方因此项交易所缴纳的增值税,在合并报表中,应该作为该自建固定资产的成本呢?还是作为营业外支出更为合理如果作为该自建固定资产的成本,笔者认为是不合理的,原因主要有两点,第一,不符合经济实质,因为,从企业集团来说,这笔税款并非建造固定资产所必需,它也不增加该固定资产的经济价值,计入固定资产的建造成本说不过去;第二,销售方并未把这笔税款计入其存货价值,从企业集团来说,固定资产的建造成本应该就是生产方所记录的该存货的账面价值,而不能仅仅因为它在集团内部转移了地点就增值了。而作为营业外支出是合理的,首先,它符合营业外支出的定义,对于企业集团来说,这笔税款是与其生产经营活动没有直接关系的支出,第二,它也反映了内部交易的经济实质,因为同一项资产是不会因为在企业集团内部的相互转移而增值的。下面举一实例来进行说明:
假如A公司和B公司为集团内同一母公司的两个子公司,A公司年初将自己生产的产品销售给B公司作为固定资产使用,售价为100万元,销售成本为60万元,货款已收到,假设B公司预计该项固定资产可使用10年,预计净残值为10万元,采用平均年限法计提折旧。两公司均为增值税一般纳税人,税率为17%,为此,A公司需缴纳增值税17万元。对此项交易,企业集团在编制合并报表时,不仅要抵消收入、支出,还应将固定资产原价还原到A公司存货的账面价值60万元,对B因这部分固定资产原价多计提的折旧万元[(117-10)÷10-(60-10)+10]也同样予以抵消,借:累计折旧万元;贷:相关费用万元。次年的抵消处理为:借:年初未分配利润 57万元;贷:固定资产原价 57万元,同时,借:累计折旧万元;贷:年初未分配利润万元,借:累计折旧万元;贷:相关费用万元,以后年度抵消处理类似。

▲▲二、一方将固定资产出售给另一方作为固定资产

对于一方将自用的固定资产出售给另一方作为固定资产的交易,出售方作为独立核算的法律主体,不仅要