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浅议公允价值运用对会计职业判断的意义
徐冬梅 摘要:通过资料的整理与分析,用文字描述性的方法,从公允价值和会计职业判断的关系入手,分析公允价值在中国的运用中以及其运用过程中会计职业判断存在的难点及问题,并提出解决的途径及办法。认为一系列发生在不同时点的先进流量金额作出估计,具体包括:(1)预计产生的现金流入和产生现金流出所必须的预计现金流出;(2)资产或负债寿命期接待户或到期所收到或支付的现金流量净额;(3)对这些现金流量的金额与时点的各种可能的预测;(4)内含于资产或负债价格中的不确定性;(5)其他难以识别的因素。上述这些项目的许多方面都存在不确定性,必须通过会计人员合理预测、推断加以确认,这样才能使会计信息得到真实的反应,当然会计人员还要对折现率、折现期作出判断,其确认和计量的合理、准确与否,很大程度上取决于会计人员的职业判断能力。
。公允价值的使用充分体现了“相关性”会计信息质量要求,但存在“可靠性”缺乏的致命弱点。这是因为,可靠性是面向过去的会计信息质量特征,相关性是面向未来的会计信息质量特征;可靠性的目的在于事后反映,相关性的目的在于决策;相关性中的预测和及时性要求,可能影响信息的可靠性。如公允价值计量较多地使用估计现金流量来决定某项资产或负债的账面价值,由于这类现金流量通常发生在未来的一个或多个期间,加之货币又具有时间价值,因此,在计量中引入现值技术成为必然。而现值技术计量过程中需要解决几个重要问题,如未来现金流量的估算、折现率的确定、估价方法的选择等,它们都涉及到大量的不确定因素,从而导致可验证性和真实性被削弱,这两者恰恰又是可靠性的构成因素。由此可知,对未来事项的估计是建立在某种假设基础上的,作为假设基础的未来事项的不确定性程度有高低之分,在很大程度上需要会计师进行专业判断。公允价值计量在留给会计职业判断较大空间的同时,更增大了会计职业判断的难度。
二、公允价值在中国新会计体系中的主要运用
(一)对投资性房地产的应用
《企业会计准则第3号――投资性反房地产》中规定,在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下,可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。但是只有同时满足下列两个条件的才能予以确认,一是该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业;二是投资性房地产有关的成本能够可靠的计量。对后续计量公允价值模式的条件进行了限制,要求只有在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的,才能采用公允价值模式,而且还必须满足以下两个条件:一是投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场;二是企业能够从房地产交易市场上取得同类房地产的市场价格及其他相关信息,从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。





(二)对非货币性资产交换的应用
《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》规定,非货币性资产交换同时满足如下两个条件:一是交换具有商业实质;二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量,则应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。这里需要对非货币性资产交换是否具有商业实质做出合理判断。因此,只有那些引起企业现金流量发生变化且交换双方不是关联方的非货币性资产交换才具有商业实质。这些前提条件表明,公允价值的取得不是“估估而已”,不允许作为操作利润的橡皮尺子。
(三)对债务重组应用
《企业会计准则第12号――债务重组》中详细介绍了债务重组的四种情况:除了以现金清偿债务的方式外,其他重组方式清偿债务的均用到公允价值估价,公允价值与原来债务的账面价值之间的差额计入当期损益。一旦债权人让步,上市公司获得的利益将直接计入当期收益,计入利润表。采用公允价值计量后,将对企业利润产生影响。
(四)在企业合并中的应用
《企业会计准则第20号――企业合并》中介绍了同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并,同一控制下的企业合并中合并方在企业合并中取得的资产和负债,应当按照合并日在被合并方的账面价值计量,合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对账面价值的差额,应当调整资本公积,资本公积不足冲减的,调整留存收益。在同一控制下的企业合并并不涉及公允价值。而在非同一控制下的企业合并中,购买方在购买日作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量,公允价值与账面价值的差额,应当计入当期损益,购买方对合并成本中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额,应当确认为商誉。可见,在企业合并准则中,按照经济实质确定是否采用公允价值是既审慎又科学合理的做法。
(五)对金融工具确认与计量的