房地产开发企业业务招待费之税务处理.doc

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于荣摘要:房地产企业发生的业务招待费(内外资所得税法合并前,外资称为交际应酬费,本文为简便以下统称为招待费)税前扣除政策变化多次,且内外资企业又执行不同的政策,因此,房地产企业对该政策不易把握,该文从政策上逐个进行分析,以期得出具有可操作性的东西。
关键词:房地产开发企业;业务招待费;税务处理
中图分类号::A文章编号:1001-828X(2012)02-0-01
对于内资房地产企业,2005年12月31日前,应执行《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》(国税发〔2003〕83号)。该文件对于招待费没有单独规定,企业在该阶段应按照《企业所得税暂行条例》和《企业所得税税前扣除办法》(国税发〔2000〕84号)的规定执行。即企业发生与生产、经营直接有关的招待费,纳税人能提供真实有效凭证或资料,在下列限度内准予作为费用列支,超过标准的部分,不得在税前扣除:全年销售(营业)收入净额在1500万元及其以下的,不得超过销售(营业)净额的5‰;全年销售(营业)净额超过1500万元的部分,不得超过该部分销货净额的3‰。销售(营业)收入净额是指纳税人从事生产、经营活动取得的收入扣除销售折扣、销售折让、销售退回等各项支出后的收入额,包括基本业务收入和其他业务收入。
《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国税发〔2006〕31号)文件规定:(1)开发企业取得的预售收入不得作为业务招待费的计算基数,至预售收入转为实际销售收入时,再将其作为计算基数。(2)新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发生的,与建造、销售开发产品相关的业务招待费,可以向后结转,按税收规定的标准扣除,但结转期限最长不得超过3个纳税年度。该文件自2006年1月1日起至2007年12月31日执行。
国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知(国税发〔2009〕31号)规定:企业在进行成本、费用的核算与扣除时,必须按规定区分期间费用和开发产品计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本。企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。因此,企业签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》的预售款可以作为计算招待费扣除限额的基数,同时企业所得税法规定超过扣除限额的招待费不得向以后年度结转。该文件可以追溯至2008年1月1日起执行。
根据上述3个文件,内资房地产企业2006年以前未完工年度发生的招待费当年度不得扣除,也不得向以后年度结转。2006年-2007年未完工年度发生的招待费当年度不得扣除,但是可以向以后年度结转,待取得第一笔开发产品销售收入后按税收规定计算扣除。2008年以后未完工年度发生的业务招待费,如果当年取得符合规定的预售收入,可以按税收规定计算扣除。
例如:房地产企业2005年发生业务招待费100万,当年未完工,则100万元业务招待费不得扣除不得结转。
如房地产企业2006年发生业务招待费100万,当年未完工,该100万元业务招待费当年不得扣除,但是可以向以后年度结转。如果2007年完工,则将2006年的100万元业务招待费与2007年当年发生的业务招待费合并,按税收规定计算扣除限额,超过扣除限额的不得再向以后年度结转。假设到2007年仍未完工,2007年又发生了200万业务招待费,2008年虽未完工但是取得符合条件的预售收入,则可以将2006年和2007年发生的业务招待费300万元与2008年当年发生的业务招待费合并,按照企业所得税法的规定计算,同样,超过扣除限额的不得再向以后年度结转。
此外,外资房地产企业2008年内外资所得税政策统一前,应在下列限度内作为费用列支交际应酬费:全年销货净额在1500万元以下的,不得超过销货净额的5‰;全年销货净额超过1500万元的部分,不得超过该部分销货净额的3‰。
《国家税务总局关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知》(国税发[2001]142号)之五规定:企业销售房地产所发生相成本费用的确定,应以收入与支出相匹配为原则。企业应根据当期面积以及可售单位工程成本费用,确定当期成本费用。企业可售单位工程成本费用按下列公式确定:
可售单位工程成本费用=可售总成本费用÷总可售面积
可售总成本费用指的是土地使用费应当归属于可售房地产的,拆迁补偿费,七通一平、勘察设计等及其开发前期费用;建筑安装费;公用设备,基础设施费,道路绿化等配套设施费以及企业为了开发建设工程项目而发生的管理费用、财务费用和销售费用。总可售面积指的是国家规定的房屋测绘部门出具的确定房地产项目可售面积证书中明确的面积。
招待费计入管理费用按比例扣除,超过部分仍需调整。未销售部分中包含的招待费待销售后按上述规定扣除。
2008年以后,外资房地产企业因未完工未能扣除的业务招待费余额可以和2008年当年发生的业务招待费合并,按照销售收入(包括销售未完工项目取得的预售收入),根据新税法的相关规定在2008年汇算清缴时计算扣除,但是超过扣除限额的余额不得再向以后年度结转。
例:2006年(未完工)发生100万业务招待费、2007年(已完工)发生120万招待费,2007年取得销售收入12000万元,已售面积/可售面积的比例为60%。2007年业务招待费税前扣除标准为:
1500*%+(12000-1500)*%=39万
按照当年销售比例允许计入成本费用的业务招待费为:(100+120)*60%=132万
2007年允许税前扣除的业务招待费为39万,当年应纳税调增132-39=93万元。
2007年允许向以后年度结转的业务招待费为220-132=88万元
假设2008年收入15000万元(包含预售),当年发生业务招待费60万元。
计算过程:
第一步:计算招待费发生额的60%,60万*60%+88=124万元;
第二步:%计算扣除标准15000*%=75万元。
2008年允许税前扣除的业务招待费限额标准为75万。但是企业实际计入当期期间费用的业务招待费为60万元,可以税前扣除的部分为60万*60%=36万元,调增部分为60万*40%=24万元,尚余75-36=39万元的额度扣除上年结转过来的88万元后,其余88-39=49万元应纳税调增,至此,该年度业务招待费纳税调整共计为49+24=73万元。
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