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项目融资BT模式下会计核算
◎BT会计核算方法的思路
    笔者认为,根据BT项目不同的特征,应建立与之性质相符合的会计核算方法,并按照实质重于形式的原则,运用恰当的会计核算方法真实客观的反映BT项目经济状况和最终效益,才是会计核算的本质,也是BT会计核算方法的基本出发点。在实际操作中,即不能简单化BT会计核算,也不能复杂化BT会计核算。正确区分BT方式,在完全BT、BT工程总承包、BT施工承包的三种方式基础上,同时结合BT项目的转让模式,以此进行针对性强、条理明晰的会计核算方法。
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    (1)建设方组建具有法人治理结构项目公司,由项目公司负责项目的融资、投资和建设,项目建成后由业主以股权回购方式完成。建设方对项目公司投资,本身不参与施工建设活动,仅作为投资行为,此种情况下建设方应采用企业会计的投资准则,按投资方式进行会计核算。由于项目公司在BT项目竣工验收后股权转让业主,而业主通常为政府或者政府投资设立的国有公司,因此,项目公司应执行《国有建设单位会计制度》,按国有建设单位会计核算的规定进行相应的会计处理,以利于项目公司股权转让后满足业主的会计核算要求。
    (2)建设方组建具有法人治理结构项目公司,由项目公司负责项目的融资、投资和建设,项目建成后由业主以回购资产方式完成。此种情况下建设方仍按投资方式进行会计核算,而BT项目公司转让的工程资产即“在建工程”,项目公司作为建设方的投资主体继续保留,项目公司应当执行《企业会计建造合同准则》。
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    BT工程总承包方式和BT施工承包方式的区别在于前者项目建设方对工程项目实行全过程的承包;后者项目建设方只是负责工程施工及投资。两者的共同点是都不需成立项目法人公司,因而不存在发生股权转让行为,最终项目竣工验收后业主回购的是资产,即资产进行转让,完成“建设——转让”模式。
    在此前提下,BT合同实质为建造合同。建造合同是指为建造一项或数项有设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。这里所讲的资产是指房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物,以及船舶、飞机、大型机械设备等。建造台同自身的特征是先有买主(即客户),后有标的(即资产),建造资产的造价在签订合同时已经确定,资产的建设期长,所建造的资产体积大,造价高,一般为不可撤销的合同。这些特征与承包方式下的BT合同具有完全吻合的特征,因此应按照《企业会计建造合同准则》进行会计核算。
    《企业会计建造合同准则》规定“在资产负债表里,建造合同的结果能够可靠估计,应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用”。同时满足下列条件:①合同总收入能够可靠地计量;②与合同相关的经济利益很可能流人企业;③实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量;④合同完工进度和未完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。按照建造合同准则要求,BT工程总承包方式和BT施工承包方式的会计核算应在BT建设期确认合同收入和合同费用,以利于该BT项目会计信息的真实反映和披露。
综上所述,由此可以看到无论是何种BT方式,现有的会计核算方式都能满足其要求。国内没有专门的BT方面的法律法规,但在现行会计制度方面不存在对BT的欠缺和空白,更谈不上对BT核算制定统一的办法。只要真